MERI-LL
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Identifier les outputs sujets à l’analyse des couts :
Tout d’abord, il faut identifier les outputs. Ces outputs sont communément appelés « objet de cout ». Un objet de cout correspond à tout élément pour lequel une mesure de cout sera utile. Il représente tous les objets auxquels on pourra affecter les charges de la comptabilité générale. En effet, d ans l’analyse par activité, ces objets de cout peuvent se référer à un produit, un service, une gamme de produit, un client, un canal de di stribution, etc.
Les objets de cout doivent être clairement identifiés dans la formulation de l’objectif à atteindre par l’analyse à effectuer. L’identification de l’objet de cout nous permettra donc de déterminer le processus à analyser.
Comprendre le processus menant à l’obtention de ces outputs
Qu’il s’agisse d’un produit ou d’un service, il faut avoir maitrisé le cheminement des tâches qui conduisent à obtenir cet objet de cout. À chaque objet de cout, doit être affecté un processus clair qui mène à son accomplissement. Ce processus doit alors être composé de toutes les activités nécessaires pour qu’on obtienne notre objet de cout.
À titre d’exemple : dans une entreprise commerciale, le processus général pour évaluer le cout de revient d’une marchandise peut être résumé par l’approvisionnement, le stockage et la revente. Le processus lié à l’administration de l’entreprise reste toutefois présent et se trouve en parallèle par rapport aux processus principaux. Notons que ce processus contribue à l’atteinte des objectifs fixés pour l’obtention des objets de cout.
Recenser les activités formant le processus :
Tout d’abord, on entend par activité, un ensemble de tâches homogènes caractéristiques d’un processus de réalisation de la chaine de valeur et consommateur de ressources. Le processus est composé d’activités, qui, elles même, regroupent les tâches élément aires effectuées. De ce faite, une fois le processus défini, il ne serait plus très compliqué de recenser les activités qui s’y attachent. Pour la fonction approvisionnement, par exemple, les principales activités peuvent être l’établissement de la commande, la gestion des fournisseurs et le contrôle des livraisons.
Notons toutefois que le recensement des activités dépend surtout de la qualité du système de valorisation de cout qu’on souhaite. En effet, il faut savoir choisir avec discernement entre le niveau de détail à atteindre et la simplicité du système attendu. Tout mauvais choix est le plus souvent la cause des échecs de l’application de la méthode ABC : soit, on se perd dans les détails et on dérive de l’objectif, soit, les activités ne sont pas suffisamment définies et l’on perd tout l’intérêt de mettre en place un système d’analyse des couts par activité et l’on ne dispose pas d’assez d’éléments pour apprécier les atouts du système adopté.
Recenser les consommations et les affecter aux ressources :
Comme on l’a exprimé plus haut, les activités consomment des ressources. De ce fait, il convient de recenser ces charges et de les affecter aux activités auxquelles elles s’attachent.
Ces charges, sont, effectivement, les charges identifiées et pré sentées dans la comptabilité générale. Dans cette étape, nous pouvons constater que les charges sont directement aux activités, alors que les activités, elles, peuvent être directes ou indirectes aux objets de cout.
De ce fait, par abus de langage, on dira que certaines charges sont directes aux objets de couts et d’autres, indirectes.
Pratiquement, les charges de structure, telle que les salaires des dirigeants, les amortissements, les agios bancaires, etc. sont imputées indirectement aux objets de couts. Et il en est de même dans les méthodes tra ditionnelles de calcul de cout.
Toutefois, dans la méthode ABC, on peut observer que ces charges sont directes par rapport aux activités auxquelles elles se rattachent. On peut dire que les salaires du Directeur Administratif sont rattachés directement aux tâches qui lui sont attribuées. Les amortissements d’un véhicule peuvent être affectés directement aux activités de transport. Les agios bancaires, quant à eux, seront imputés directement aux activités de trésore rie. De part cette optique de rattachement des charges, cette méthode permet d’évaluer le cout réel d’une activité ; et chaque activité aura son propre cout de réalisation.
Par rapport aux objets de cout, ces consommations de ressources seront alors directes ou indirectes selon que les activités qui les consomment seront, des mêmes manières, directes ou indirectes aux objets de cout. Par exemple, pour l’obtention d’un produit fini, les activités de production sont directes à cet objet de cout (le produit fini), tandis que les activités de trésorerie ne le sont pas.
Nonobstant, il n’est toujours pas évident de mesurer le cout d’une unité d’une activité. Pour pallier cette lacune, il faudrait alors déterminer l’élément de mesure principal qui exprime au mieux le volume et la nature de cette activité, donc l’élément qui pourra être l’ « unité d’oeuvre » de cette activité. Dans la méthode ABC, cet élément est appelé l’ « inducteur de cout ».
Le choix d’un inducteur de cout.
Il s’agit de rechercher les facteurs expliquant le mieux la consommation de ressources. Un inducteur est un indicateur de volume d’activité. Il traduit une relation de causalité entre la consommation des ressources et les activités. Cette étape est très subtile. Il peut s’avérer que le bon inducteur de cout ne soit déterminé qu’après de multiples constatation d’échecs dans la mise en oeuvre de la méthode. Ainsi, pour réduire le risque d’erreur de choix d’inducteur, il est toujours recommandé d’effectuer un entretien avec le personnel opérationnel qui effectue l’activité afin qu’on puisse en déduire le facteur clé qui pourra servir d’unité de volume à ses tâches.
Reste toujours très compliqué à déterminer l’inducteur de cout des activités de la direction ainsi que celui des activités administratives. Les tâches qui sont assignées aux détenteurs de ces postes ne sont pas toujours quantifiables. L’inducteur de cout le mieux significatif serait alors déterminé de par les objectifs qu’on attend de la direction. Il faudrait alors procéder par identifier quel est l’objectif assigné à ce poste ? Quelles sont les taches qui sont assignées à son détenteur pour atteindre cet objectif ? La difficulté réside surtout du fait que l’objectif assigné à ces types de poste est toujours qualitatif.
À titre d’illustration :
– pour l’activité «Réceptionner les approvisionnements », on peut y attribuer l’inducteur « nombre d’approvisionnements reçus »
– pour l’activité « stocker les marchandises », on prendra comme inducteur le « nombre de références article »
– pour l’activité « transformer des matières », on peut prendre en considération l’inducteur « temps de fabrication »
Regroupement des activités :
Dans un souci de simplifier la mise en oeuvre de la méthode, sans pour autant le détériorer de ses performances, on peut procéder au regroupement des activités.
La question est alors : comment regrouper les activités ? Autrement dit, quelles activités peuvent être regroupées ?
Le choix n’est pas très compliqué car il ne dépend que de la nature des inducteurs. En effet, les activités ayant les même inducteurs (exemple d’inducteur : quantité produite) seront donc regroupées et valorisées selon ce critère qui leur est commun ; et leur consommation de ressource dépendra de ce critère unique. De ce fait, po ur simplifier le calcul, ces activités peuvent être regroupées.
Déterminer le cout d’un inducteur
Une fois les activités et les inducteurs d’activité identifiés, on peut désormais, calculer le cout d’un inducteur. En d’autre terme, à ce niveau, on peut immédiatement calculer le cout d’une unité d’activité.
Ce cout est obtenu par le rapport entre le montant des ressources consommées par l’activité et volume de l’inducteur de cette activité.
Cout de l’inducteur = (ressources consommées) / (volume d’inducteur) 3.8. Déterminer le cout de revient
Lorsqu’on a obtenu le cout d’un inducteur, il nous est alors faisable de déterminer le cout d’une activité. Comme les activités seront assignées aux objets de cout, il en va de soi que le cout des objets de cout résulte des couts des activités qui contribuent à son obtention.
Ainsi, grâce à ce processus, on peut définir le cout de revient d’un objet de cout qui n’est autre que le cumul des couts des activités.
De la méthode des couts complets à la méthode ABC
En comptabilité analytique, l’un des principaux objectifs de l’analyse est la détermination de la répartition des charges indirectes qui sera la mieux adaptée par rapport au niveau de l’activité. Dans la même logique qu’une imputation rationnelle des charges fixes, les charges indirectes seront imputées aux produits en tenant compte du niveau de consommation des intrants ainsi que du niveau de production desdits produits.
C’est à cette optique que s’applique la méthode de couts complets. En effet, après avoir recensé toutes les charges indirectes identifiées par le biais de la comptabilité générale, on établit un tableau de répartition des charges indirectes (TRECHIN). Dans ce tableau, on reprend toutes les charges indirectes, d’une part, et, on identifie également les centres d’analyse, d’autre part. D’une manière générale, les centres d’analyse s’apparentent aux services identifiés dans l’entité. On pourra ainsi lister des centres d’analyse suivant la structure de l’entreprise. L’intérêt est alors d’attribuer, pour chaque centre, un taux de répartition des charges indirectes correspondantes.
A titre d’exemple :
– la consommation d’énergie, elle sera répartie suivant la puissance des matériels électriques présents dans chaque service ;
– les charges locatives seront réparties selon l’espace occupée par chaque centre ;
– les agios bancaires, comme les charges d’intérêts ou les impôts et taxes seront imputés en grande partie dans les services administratifs ;
– les charges salariales seront réparties selon l’effectif de personnel de chaque service ;
– Les amortissements seront répartis selon l’amortissement calculé pour chaque immobilisation de chaque service.
A cet effet, toutes les charges indirectes seront imputées, à l’aide de clé de répartition, aux centres d’analyse existant. Toutefois, on remarquera que certaines catégories de centre n’entrent pas directement dans le processus de la production comme le centre administration qui, contrairement aux centres de production tels que les ateliers, n’effectue pas des activités de production proprement dite.
De ce fait, pour que les charges indirectes imputées dans le centre administration soient incorporées dans les produits finis, il est nécessa ire que ces charges soient, une secondefois, réparties dans les centres de production. On appellera cette deuxième imputation « la répartition secondaire ». Cette dernière consiste alors à répartir les charges des centres auxiliaires (ici, le centre administration) vers les centres principaux (ateliers ou autres centres de production).
Afin d’obtenir une meilleure imputation des charges indirectes par rapport au niveau de l’activité, on doit déterminer une unité qui permettrait de mesurer la consommation ainsi que la production de chaque centre principal ; ce sont les unités d’œuvre. Le cout d’une unité d’œuvre est alors obtenu par le rapport entre le total des charges indirectes recensées dans chaque centre principal et le nombre d’unité d’œuvre calculé dans le même centre. De cette manière, à chaque étape de la production, on peut calculer les charges indirectes engagées dans un centre donné comme on peut calculer les charges directes qui lui sont propres.
Cette méthode semblait alors satisfaire pleinement les structures industrielles d’un certain niveau, c’est-à-dire, dont les activités de chaque centre étaient suffisamment homogènes pour que l’unité d’œuvre choisi soit appropriée à l’activité qu’on y effectue.
En revanche, lorsqu’on est en présence de structure plus complexe, les analyses semblent ne plus révéler la réalité des consommations effectives. Nécessairement, dans les centres de production où les activités de planification de production, de contrôle de production, d’entretien de matériels, etc. prennent de plus en plus d’ampleur, il a été constaté qu’une seule unité d’œuvre ne pouvait déterminer le niveau de consommation de charge
indirecte du centre en question. Il fallait donc assigner à chaque centre diverses natures d’unité d’œuvre selon les activités principales qu’on y effectue.
Ainsi, après avoir identifié les activités de chaque service, l’on y attribue l’indicateur de ressource qui traduit au mieux son degré de consommation des ressources indirectes. D’où la méthode d’analyse par activité.
On a constaté que cette méthode d’analyse s’avère être beaucoup plus méticuleuse que la méthode traditionnelle peut s’appliquer en dehors du domaine des industries, au profit des entreprises commerciales et autres.
La grande différence entre la méth ode ABC et les méthodes traditionnelles de calcul des coûts est que les charges sont réparties à partir des inducteurs de ressources et non directement à des produits. Ces inducteurs de ressources sont attribués à des activités, qui sont elle-même allouées à des inducteurs d’activités et finalement aux produits. Le concept d’activité est plus adapté pour décrire la manière dont les processus organisationnels ont lieu ; il permet donc d’identifier avec précision, le lien de causalité entre produits ou servic es et ressources. Pour l’ABC, une activité est un ensemble de tâches élémentaires réalisées par un individu ou un groupe d’individu. Elle permet de fournir un produit ou un service à un client.
Ces tâches sont effectuées à partir d’un ensemble de ressource s. Chacune de ces activités ne consomme pas, dans sa totalité, une ressource, ainsi, ABC, affecte à un produit uniquement le coût effectif nécessaire à la fabrication.
En revanche pour la méthode des couts complets, les charges sont analysées par centre d’analyse. Ce qui fait que des charges de différentes natures sont globalement repartitionnées dans des centres d’analyse dont le cout d’unité d’œuvre serait la mesure de consommation des ressources (ou les charges).
En outre, la méthode des couts complets est principalement adoptée par les entreprises industrielles dont l’objet de l’analyse est le produit fini, contrairement à la méthode ABC qui ne connait pas cette restriction de champ d’application. Cet avantage lui permet d’être optée par des entités commerciales ou non, des associations ou des organisations diverses. En effet, l’objet de cout peut différer selon les entreprises, selon l’entité ou l’organisation ; et même pour une entreprise commerciale, cet objet de cout, peut varier selon les objectifs attendus par la méthode.
Qu’en est-il de notre association qui fait l’objet de l’étude de l’implantation de la méthode ABC?
Nous avons axé notre étude vers une association. Ce choix découle du fait que le champ d’application de la méthode ABC ne se limite pas aux entreprises de production telles que les industries mais elle peut également être appliquée dans une association.
Dans ce deuxième chapitre, nous identifierons l’objectif et l’activité de l’association (dans quel but a-t-elle été créée ?), son mode d’organisation et enfin nous présenterons la motivation qui a poussé ses dirigeants à opter pour la mise en place de la méthode ABC.
Dans quel but a-t-elle été créée ?
Notre entité est une association sans but lucratif reconnue par le Ministère de la Santé Publique fondée en 1960 sur le territoire malgache. Elle est spécialisée dans l’achat et la revente de médicaments et de matériels médicaux sur toute l’ile. Explicitement, elle a pour objectif, la distribution à but non lucratif des médicaments essentiels et des matériels et consommables médicaux sur tout le territoire malgache et essentiellement dans les endroits reculés où la présence de revendeur agréé en matière de médicaments et autres effets sanitaires est vivement souhaitée. À cet effet, elle se propos e également l’approvisionnement et le stockage des matériels médicaux et médicaments qu’elle revend.
L’association a été fondée par la collaboration entre plusieurs personnalités morales exerçant oeuvrant dans le domaine de la santé publique, dont, princi palement :
– Le Ministère de la Santé ;
– La Délégation de la Commission Européenne ;
– La Coopération Française ;
– L’Organisme mondiale de la Santé ;
– L’UNICEF
Son organisation
D’un point de vue organisation :
l’association est pilotée à deux niveaux par:
– D’une part des personnalités morales statutaires dont l’assemblée générale, le conseil d’administration et la direction générale
– Et, d’autre part, les règlements intérieurs qui régissent les activités de l’association. 2.2. D’un point de vue technique : l’association adopte un système relativement informatisé de traitement d’une grande partie de ses activités et des informations. Entre autres, la comptabilité, la gestion des stocks ainsi que la logistique sont tenues sur fichiers informatique. Elle est également titulaire d’une certification ISO et l’évaluation des opérations est appréciée à travers des processus et activités.
D’un point de vue de financiers :
– Les ressources :
Elles assurent l’équilibre financier de l’association et assure, dans ce cas, son bon fonctionnement. Ces ressources peuvent provenir de plusieurs sources. On peut citer, entre autres, produits de ses ventes dans le cadre de ses activités, les subventions, dons et legs mais également les cotisations et contributions de ses membres.
Toutefois, le prix de vente des médicaments et autres consommables médicaux est fixé par des règlements instaurés par le ministère chargé de la santé. Ceci met l’association, dans certains moments, dans des situations budgétaires assez délicates.
Une des opportunités pour pallier à cette lacune budgétaire est la maitrise des couts par une comptabilité analytique. L’application de la méthode ABC en est une option prise par les managers.
– Les dépenses ou emplois :
Elles sont constituées essentiellement des dépenses de fonctionnement et des dépenses d’investissement. À titre de dépenses de fonctionnement, on peut citer, par exemple, les achats qui découlent de ses activités, Les frais de stockage et de contrôle qualité, les fr ais de distribution, les travaux, fournitures et services extérieurs, les frais divers de gestion, les frais de personnel et les frais de mission, et éventuellement, d’autres dépenses du budget adopté par le conseil d’administration
Les dépenses d’investissements, quant à elles, sont des dépenses ponctuelles qui ne peuvent être effectuées que sous l’approbation du conseil d’administration et/ou si elles sont prévues dans les états budgétaires en début d’année.
Ainsi, après avoir présenté les points essen tiels de la méthode ABC, suivis de la présentation du cas de notre association, on peut enfin, procéder à l’analyse de la mise en place proprement dite de la méthode ABC au sein de l’association.
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Table des matières
INTRODUCTION
PARTIE I – PRÉSENTATION GÉNÉRALE
CHAPITRE I : Qu’est-ce que la méthode ABC ?
1. Définition
2. Objectif
3. Principes
3.1. Identifier les outputs sujets à l’analyse des couts :
3.2. Comprendre le processus menant à l’obtention de ces outputs
3.3. Recenser les activités formant le processus :
3.4. Recenser les consommations et les affecter aux ressources :
3.5. Le choix d’un inducteur de cout
3.6. Regroupement des activités :
3.7. Déterminer le cout d’un inducteur
3.8. Déterminer le cout de revient
4. Intérêts et enjeu du système ABC
4.1. Intérêts :
4.2. L’enjeu :
5. De la méthode des couts complets à la méthode ABCQu’en est-il de notre association qui fait l’objet de l’étude de l’implantation de la méthode ABC?
CHAPITRE II :
1. Dans quel but a-t-elle été créée ?
2. Son organisation
2.1. D’un point de vue organisation
2.2. D’un point de vue technique
2.3. D’un point de vue de financiers
PARTIE II – LA MISE EN PLACE DE LA MÉTHODE ABC
Chapitre I – Quelles sont les motivations qui ont poussées à la mise en place d’un nouveau système de pilotage de couts ?
1. Gestion de couts et rentabilisation des activités
2. Amélioration de la qualité des outils de pilotage
CHAPITRE II : À qui confier la mission de mise en place de la méthode ABC ?
1. Exécution de la mission par le personnel interne à l’association
1.1. Les avantages :
1.2. Les inconvénients :
2. Exécution de la mission par une entité externe à l’association
2.1. Les avantages :
2.2. Les inconvénients :
CHAPITRE III : Méthodologie de réalisation la mission de mise en place de la méthode ABC
1 – La documentation générale
1.1. Documents préalables
1.2. Entretien préalable
2. Analyse du système existant et mise en place du nouveau système
2.1. Identifier les activités
2.2. Définir les inducteurs de cout
2.3. Calculer le cout des processus
2.4. Valoriser les objets de cout
CHAPITRE IV : Évaluation du système mis en place et propositions d’amélioration
1 – Les points forts apportés par la mise en place du nouveau système ABC
2 – Les points à renforcer dans le système ABC.
3 – L’aspect du système qui devra être allégé.
CONCLUSION
Bibliographie
Liste des Annexes
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