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Cadrage théorique et pratique
Dans ce chapitre seront présentées les théories relatives au thème de recherche notamment l’audit financier, son objectif, ses principes, sa méthodologie et les normes qui le régissent. Sera également présentée dans ce présent chapitrela pratique de l’audit financier au niveau des entités à savoir le cabinet d’audit et l’ONG auditée.
Cadrage théorique
Dans la présente section seront développés les aspects théoriques relatifs à la recherche
notamment les théories concernant l’audit financier.
Audit financier
Définition, objectifs et principes
Le terme « audit » n’est pas seulement réservé à l’examen des comptes. Il peut également être relatif à d’autres sujets tels que la gestion d’entreprise (audit opérationnel) par exemple. Le thème de cette recherche étant orienté versl’audit financier, il y a lieu de le définir pour mieux en comprendre le sens. De par définition, selon l’IFAC : « l’audit financier est un examen suffisamment étendu des états financiers effectué par des personnes compétentes et indépendantes en vue d’exprimer une opinion sur laquelle ces états présentent sa situation financière, les résultats de son exploitation et l’évolution de sa situation financière pour un exercice terminé à une date donnée selon les règles comptables appropriées communiquées aux lecteurs »4. Il consiste en un examen critique des états financiers qui comprennent entre autres le bilan, les comptes de résultat et l’annexe afin d’émettre une opinion sur ces états. « L’objectif attendu du processus d’audit est la certification des comptes annuels de l’entreprise »5, c’est-à-dire la reconnaissance de leur régularité et leur sincérité afin de fournir une image fidèle des opérations de l’exercice écoulé et de la situation financière à la fin de cet exercice :
– La régularité: est la conformité que les comptes annuels d’une entreprise aient été établis par rapport à la règlementation et aux principes généralement admis.
En général, les principes comptablesà prendre en compte lors de l’établissement des états financiers sont les suivants : principe du coût historique, principe de prudence, principe d’indépendance des exercices, principe de permanence des méthodes, principe d’importance relative, principe d’intangibilité du bilan d’ouverture, principe de prééminence de la réalité sur l’apparence et principe de non-compensation ;
– La sincérité: est l’application de bonne foi des règles et procédures comptables en fonction de la connaissance que les responsables des comptes ont de la réalité. Elle implique une correcte comptabilisation des transactions effectuées au sein de l’entreprise ; et
– Le respect de l’image fidèle consiste à choisir, parmi les méthodes de présentation ou de calcul envisageables, les mieux adaptées à la réalité de l’entreprise et à fournir des informations nécessaires à leur compréhension, en particulier dans les notes annexes.
Normes et méthodologie d’audit
L’audit financier est régi par des normes. Etant un processus, l’audit financier est effectué suivant une méthodologie structurée dont les étapes seront détaillées dans la partie ci-dessous.
Les normes d’audit ont trait au cadre dans lequel le vérificateur doit travailler et à la préparation de son rapport d’audit. Généralement les normes d’audit se subdivisent en trois catégories : les normes générales, les normes de vérification et les normes du rapport du vérificateur.
• Les normes générales : font référence aux caractéristiques que doivent posséder les personnes qui font le travail, à la qualité du travail et au concept d’indépendance. Ces normes sont : les travaux d’audit doivent être accomplis par des personnes ayant une qualification technique et une expérience adéquate en vérification ;’indépendancel morale doit être entretenue par les vérificateurs et; la préparation du rapport doit être effectuée avec le soin nécessaire.
• Les normes de vérification: concernent la pratique des procédures de vérification. Ces normes sont : le travail doit être planifié de manière adéquate et que les intervenants doivent être bien encadrés ; il faut évaluer le contrôle interne pour connaître si on peut se fier à lui et déterminer l’étendue de la vérification et le vérificateur doit réunir suffisamment d’éléments probants en ayant recours à l’inspection, l’observation, aux vérifications physiques, aux calculs etc… afin d’émettre une opinion sur les comptes audités.
• Les normes du rapport : mentionnent que le vérificateur doit indiquer dans son rapport l’étendue du travail qu’il a effectué et doit émettre un jugement sur les comptes audités, exprimer une opinion ou récuser en indiquant les raisons. Ces normes sont : le vérificateur doit préciser la portée de sa vérification dans son rapport, le rapport doit préciser si les états financiers sont présentés en conformité avec les principes comptables généralement admis, le vérificateur doit exprimer une opinion sur les états financiers dans son rapport ou déclarer qu’il ne peut émettre une opinion, dans ce cas, il doit préciser les raisons de cette récusation et lorsque le vérificateur exprime une opinion, il doit déclarer si les états financiers présentent fidèlement la situation financière de l’organisation, les résultats de son exploitation et l’évolution de sa situation financière selon les règles comptables appropriées communiquées aux utilisateurs des états financiers.
La démarche méthodologique à mettre en œuvre à chaque mission d’audit a été formalisée par la profession. En général, lesdémarches d’audit comprennent des phases importantes. Ci-après un tableau présentant ces phases par ordre chronologique :
Cette figure représente les démarches générales d’audit qui comprennent généralement la planification de la mission à partir de la prise de connaissance générale de l’entité à auditer, l’évaluation du contrôle interne de l’entité à auditer afin de pallier aux faiblesses du système de contrôle interne de cette entité, le contrôle des compte s qui se porte sur l’examen des états financiers et enfin la phase de finalisation qui est relative aux travaux de fin de mission menant à la rédaction et à l’émission des rapports d’audit constitués généralement par le rapport de comptes et la lettre à la Direction.
Contrôle interne
Définition, objectifs et composantes
Par définition, «Le contrôle interne est l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise»6. Et selon le COSO, les quatre objectifs7 opérationnels du contrôle interne sont :
• le respect des lois, règlements, contrats ;
• la protection du patrimoine, dans une acception aujourd’hui élargie qui comprend, outre les actifs de l’organisme, ses agents et son image ;
• la fiabilité et l’intégrité des informations financières et opérationnelles (fiables et vérifiables, exhaustives, pertinentes, disponibles) ;et
• l’efficacité et l’efficience des opérations.
De ces objectifs découlent les 5 composantes du contrôle interne. En effet, le dispositif de contrôle interne doit prévoir8 :
• une organisation comportant une définition claire des responsabilités qui dispose des ressources et des compétences adéquateset s’appuyant sur des procédures, des systèmes d’information, des outils et des pratiques appropriés ;
• la diffusion en interne d’informations pertinentes, fiables, dont la connaissance permet à chacun d’exercer ses responsabilités ;
• un système visant à recenser et analyser les principaux risques identifiables au regard des objectifs de la société et à s’assurer de l’existence de procédures de gestion de ces risques ;
• des activités de contrôle proportionnées aux enjeux propres à chaque processus et conçues pour réduire les risques susceptibles d’affecter la réalisation des objectifs de la société et;
• une surveillance permanente du dispositif de contrôle interne ainsi qu’un examen régulier de son fonctionnement.
Principes de contrôle interne
Et pour soutenir les composantes citées précédemment, les principes à respecter pour un meilleur dispositif de contrôle interne sont les suivants 9 :
• Principe d’organisation : l’organisation doit être adaptable, adaptée et adaptable, vérifiable et formalisée ;
• Principe de séparation de fonctions : les fonctions de décisions (ou opérationnelles), les fonctions de détention matérielle des valeurs et des iens,b les fonctions d’enregistrement (saisie et traitement de l’information) et la fonction de contrôle ne peuvent être cumulées par un même agent ;
• Principe d’indépendance : les objectifs du contrôle interne doivent être atteints indépendamment des méthodes, procédés et moyens de l’entreprise ;
• Principe d’information et Qualité du personnel : Les informations doivent être objectives, pertinentes, utiles, vérifiables et communicables. Tout système de contrôle interne est, sans personnel de qualité, voué à l’échec. La qualité du personnel comprend la compétence et l’honnêteté ;
• Principe de permanence : la mise en place de l’organisation de l’entreprise et de son système de régulation (contrôle interne) suppose une certaine pérennité de ses systèmes. Cette pérennité repose nécessairement sur celle de l’exploitation ;
• Principe d’universalité: ce principe signifie que le contrôle interne s’applique à à toutes les personnes dans l’entreprise en tout temps et en tout lieu. Autrement dit personne n’est exclu du contrôle ;
• Principe d’harmonie : il s’agit de l’adéquation du contrôle interne aux caractéristiques de l’entreprise et de son environnement ; et
• Principe d’intégration et d’autocontrôle : Ce principe stipule que les procédures mises en place doivent permettre le fonctionnement d’un système d’autocontrôle mis en œuvre par des recoupements, des contrôles réciproques ou des moyens techniques appropriés.
Différence entre audit financier et contrôle interne
Les notions de contrôle interne et d’audit financier sont deux notions bien distinctes. Le contrôle interne est un dispositif à base d’organisation et de procédures mis en place au sein d’une entité afin d’en assurer la maîtrise. Quant à l’audit financier, il regroupe un ensemble de phases nécessaires à l’émission de l’opinion d’audit. Ces phases comprennent la prise de connaissance générale de l’entité, l’évaluation de contrôle interne, la révision des comptes et l’émission de rapports d’audit. En effet, c’est lors de la mise en œuvre de l’audit financier qu’est évalué le contrôle interne de l’entité afin d’en déceler les forces et faiblesses pouvant impacter sur la qualité des informations financières de l’entité et donc ses comptes annuels ainsi que l’opinion d’audit.
Cadrage pratique
Dans cette section sera développée la pratique de l’audit financier au niveau du cabinet d’audit
FENITRA notamment les normes utilisées par le cabinet ainsi que la méthodologie d’audit propre au cabinet.
L’audit financier mis en œuvre dans le cabinet FENITRA
Normes utilisées par le cabinet FENITRA
Le cabinet FENITRA, dans le cadre de ses travaux, se conforme aux normes d’exercice professionnel suivantes :
• les normes d’audit ISA (International Standards Audit ou ISA) : il s’agit des normes de l’IFAC. Ces normes sont établies pour assurer la qualité de l’audit effectué. En général, elles régissent le vérificateur, les travaux de vérification et le rapport d’audit.
• Les normes comptables internationales IAS et IFRS (International Accounting Standards et International Financial Reporting Standards) : visent à assurer la qualité de l’information financière présentée dans les états financiers. Ces états doivent en effet être élaborés selon un référentiel que sont ces normes.
• Les normes comptables nationales : le PCG 2005
En complément de ces normes, le cabinet se réfère également aux textes et lois applicables spécifiques à chaque mission.
Méthodologie d’audit du cabinet
Le cabinet d’audit FENITRA, pour effectuer l’audit financier, a sa propre méthodologie d’approche, mais tout en s’appuyant sur les normes internationales.
L’étendue de l’audit peut être présentée comme suit : les travaux concernent l’audit des comptes de l’entité pour l’exercice n, conformément aux normes internationales d’audit (ISA), aux normes et principes comptables généralement admises ainsi que les lois et réglementations locales ainsi que leur orientation, leur nature et leur volume.
Ces normes imposent que l’audit soit effectué de manière à avoir raisonnablement l’assurance que les comptes de l’entiténe comportent pas d’erreur significative.
Les travaux de vérification à mettre en œuvre devront s’assurer que :
• les biens matériels acquis sur les fonds de l’entité ont été utilisés conformément aux objectifs prévus, dans un souci d’économie et d’efficience, et ce, uniquement aux fins pour lesquelles les biens matériels ont été financés ;
• tous les dossiers, les comptes et écritures nécessaires ont été tenus au titre des différentes opérations relatives aux activités de l’entité.
• les étatsfinanciers de l’entitéont été préparés sur la base de l’application systématique des normes comptables applicables et donnent une image fidèle de sa situation financière à la fin de la période sous revue, ainsi que des ressources reçues et des dépenses effectuées au cours de la période ;
• les pièces justificatives et documents comptables se rapportant aux dépenses effectuées sont disponibles et fiables ;
Pour répondre aux objectifs ci-dessus, l’intervention comprend les étapes suivantes :
Cette phase consiste à identifier les risques liés à l’entité à auditer et à élaborer une stratégie d’audit adaptée à ces risques.
Prise de connaissance des activités de l’entité
Cette étape nouspermet de prendre connaissance des activités et de la structure de l’entité. Elle se fait par :
– la revue et analyse des divers documents tels que, les diverses correspondances, les p.v. des réunions, les diverses procédures en vigueur (manuel des procédures, procédures de passation de marchés), etc…
• la revue et analyse de la structure organisationnelle de l’entité.
La connaissance des activités de l’entité nous permet d’identifier les risques inhérents à ses activités et les risques liés à l’environnement général.
Analyse des systèmes et procédures de contrôle interne
Cette phase consiste à prendre connaissance des systèmes et procédures de contrôle interne (procédures administratives et comptables) en vigueur au sein de l’entité, sous les angles de la protection du patrimoine, de la fiabilité des informations générées, de l’efficacité opérationnelle et du respect de la ligne de conduite édictée par les textes réglementaires.
L’objectif général de cette phase est d’obtenir une compréhension suffisante des règles et procédures du système de contrôle interne y compris les manuels de procédures en place (de gestion, de gestion administrative, financière, comptable et budgétaire) et de vérifier que ces règles et procédures sont adéquates et fiables, mises en application et fonctionnent correctement, notamment de la sécurité et de la fiabilité des informations générées en vue :
• d’identifier les forces et les faiblesses des systèmes ;
• d’apprécier les impacts possibles sur les comptes à auditer ;
• d’apprécier dans quelle mesure les objectifs de contrôle interne sont atteints ;
• d’apprécier le système de gestion, entre autres l’économie, l’efficience et l’efficacité des dépenses encourues ;
• de s’assurer que le système comptable appliqué correspond correctement à la gestion efficace de l’entité.
L’analyse se fait selon les démarches et étapes suivantes :
• revue des systèmes et procédures par cycles d’activités sous forme de diagramme (flowchart) ou sous forme narrative pour la compréhension des systèmes. la description se réfère au manuel de procédures en vigueur ;
• tests de cheminement afin de s’assurer de la bonne compréhension des systèmes. cette étape permettra à l’auditeur de tester que les procédures, soit décrites, soit issues du manuel existent vraiment dans la réalité ;
• évaluation des forces et faiblesses des systèmes pour chacune des fonctions existantes ;
• vérification de la bonne application pratique des procédures prévues (tests de conformité) ;
• proposition de recommandations et mesures correctives afin de renforcer le dispositif de contrôle interne et du système de gestion en vigueur (lettre à la direction ou management letter).
Cette analyse porte sur les principaux cycles suivants : le système d’information financière et comptable, le cycle de trésorerie : recettes et dépenses, le cycle du personnel et le cycledes immobilisations
Recommandations du cabinet FENITRA par rapport à son client
Le cabinet propose, à l’issue des travaux d’évaluation du contrôle interne et des modes de gestion, des recommandations et solutions appropriées pour pallier aux faiblesses décelées.
Le rapport détaillera nos commentaires sur toutes les faiblesses et autres défaillances du système portant notamment sur :
• la tenue et classement des dossiers,
• les systèmes et procédures comptables,
• nos commentaires sur chaque cycle d’activités (recettes, dépenses, trésorerie, personnel, passation de marchés, suivi des immobilisations etc…),
• nos commentaires sur les aspects comptables,
• des questions ayant attiré notre attentionparticulière parce qu’elles pourraient avoir un effet notable sur l’exécution des activités de l’entité.
Evaluation des risques et élaboration de la stratégie d’audit financier
Compte tenu des résultats de l’appréciation de la fiabilité des systèmes en vigueur cités auparavant, les travaux de vérification à mettre en œuvre consistent principalement à :
• élaborer la stratégie nous permettant d’évaluer la confiance sur les systèmes en vigueur c’est-à- dire de s’assurer que les systèmes appliqués permettent d’établir des comptes sincères et réguliers;
• éventuellement, détecter les inexactitudes pouvant avoir une incidence significative sur les comptes ;
• établir le plan d’audit financier et comptable approprié.
Cette phase consiste à auditer les états financiers de l’entité pour l’exercice n conformément aux normes d’audit généralement admises (IFAC), selon les normes comptables applicables.
Cette vérification comporte tous les contrôles et travaux qui seront jugés nécessaires en la circonstance, notamment :
• la revue des principes comptables retenus et le contrôle de leur application correcte;
• la présentation des états financiers : Bilan indiquant les actifs et passifs cumulés de l’entité, le compte de résultat, le tableau de flux de trésorerie, le tableau de variation des capitaux propres ainsi que les notes annexes. Nous devons nous assurer de la conformité de ces états à ceux préconisés par les principes comptables en vigueur ;
• la vérification par sondage des transactions, par pointage aux pièces justificatives et par contrôle des mouvements intervenus ;
• la confirmation des soldes des comptes de tiers, bailleurs, débiteurs, créditeurs, et banques apparaissant aux états financiers à la date de clôture ;
• le contrôle par sondage de l’existence physique des actifs acquis au cours de la période avec leur utilisation et réalisation effective (immobilisations, caisse) ;
• l’utilisation d’autres procédés d’audit comptable (revue analytique, tests de vraisemblance…) ;
Les travaux mis en œuvre doivent permettre de nous donner l’assurance que :
• toutes les ressources financières reçues ont été bien suivies et enregistrées ;
• toutes les opérations et transactions significatives effectuées par l’ENTITÉ au cours de la période auditée ont bien été enregistrées dans les comptes (exhaustivité des opérations) et dans le bon exercice ;
• les opérations comptabilisées sont réelles et légitimes et les soldes et montants figurant dans les états financiers sont justifiés ;
• les comptes sont correctement présentés au regard des dispositions comptables en vigueur à Madagascar et aux exigences des bailleurs;
Les travaux de vérification à mettre en œuvre consistent notamment à :
• vérifier l’exhaustivité de la réception et de l’enregistrement des ressources financières reçues;
• vérifier la raisonnabilité et de la légitimité des dépenses effectuées, notamment au regard des objectifs et du budget de l’entité ;
• vérifier la correcte imputation des opérations comptables et financières.
A l’issue de la fin des travaux sur terrain, une réunion de travail se tient avec les responsables de l’entitéau cours de laquelle le Cabinet exposera dans les grandes lignes les conclusions des travaux.
La séance traite des remarques et résultats de l’audit, relève les faiblesses significatives dans la gestion administrative et financière (y compris celles relatives aux compétences du personnel) et émet des recommandations pour améliorer la gestion de l’Entité, les procédures comptables et le système de contrôle interne (Lettre à la Direction). Les auditeurs remettront un rapport établi conformément aux prestations indiquées ci-dessus et faisant ressortir dans la mesure du possible l’opinion motivée (avec ou sans réserve) sur les états financiersde l’entité pour l’exercice n.
Le contrôle interne au sein de l’ONG NAMBININA
Généralités sur le contrôle interne de l’ONG
L’ONG NAMBININA, étant une organisation de taille réduite, ne présente pas un très large nombre d’employés. Par conséquent, aucun service de contrôle interne n’est mis en place au sein de l’organisation. Cependant, un auditeur interne est recruté au niveau de l’entité afin de répondre aux besoins de l’entité et de son bailleur de fonds. La mise en place de cet auditeur vise essentiellement à répondre aux attentes du bailleur de fonds notamment au niveau du respect de clauses mentionnées dans l’accord de financement passé entre ce dernier et l’ONG, du respect des procédures internes de l’ONG ainsi que du respect des principes fondamentaux de contrôle interne de toute entité. En effet, l’auditeur a pour fonction principale d’évaluer sur une fréquence régulièrele système de contrôle interne mis en place au sein de l’entité.
L’évaluation lui permet de dégager les forces et faiblesses du dispositif de contrôle interne afin d’y apporter les corrections et améliorations correspondantes dont la finalité est de minimiser les risques liés au contrôle.
Cadre procédural
Les procédures sont formalisées au niveau de l’ONG NAMBINININA. En effet, cette dernière dispose d’un manuel de procédures administratif, financier et comptable. Ce manuel a été élaboré par un cabinet deconsultants lors d’un appel d’offres effectué au niveau national. Il sert de cadre de référence à l’ONG dans le cadre de l’exécution de ses diverses activités. Il intègre l’ensemble des procédures de gestion ainsi que les documents de gestion y afférents. Il a été élaborépour servir d’outil permettant à cette dernière d’améliorer ses capacités de gestion des ressources humaines, matérielles et financières.
Les principaux objectifs de son élaboration sont les suivants :
– Décrire les procédures administratives, financières et comptables à suivre notamment au niveau de la gestion la gestion administrative et financière (incluant la gestion du courrier, des achats, des missions, du stock, des immobilisations, de la trésorerie, du personnel, la passation de marché et du suivi évaluation) ainsi que de la gestion comptable ;
– Ancrer davantage de pratiques démocratiques et de transparence dans la gestion des ONG par la vulgarisation des notions et principes de gestion associative;
– Servir de guide de référence pour la formation de nouveaux recrutés ;
– Normaliser les pratiques et les procédures de gestion;
– Assurer la coordination des diverses activités effectuées en interne ainsi que la répartition claire des tâches entre les divers agents (existence d’un organigramme définissant clairement les fonctions des agents et description des tâches à accomplir dans l’atteinte des objectifs fixés par l’ONG) ; et
– Accroître la productivité du personnel de l’association.
En résumé, le manuel de procédures définit les principes et règles de la gestion de la structure organisationnelle de l’ONG. Il complète les dispositifs déjà existants au sein de cette dernière. Ces dispositifs comprennent notamment les statuts et le règlement intérieur utilisés au niveau de l’organisation.
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Table des matières
Introduction
Partie I : Descriptif
Chapitre I : Partie descriptive de la zone d’étude
Section 1 : Généralité sur le cabinet d’audit FENITRA
Section 2 : Généralité sur l’ONG NAMBININA
Chapitre II : Cadrage théorique et pratique
Section 1 : Cadrage théorique
Section 2 : Cadrage pratique
Chapitre III : Méthodologie de recherche
Section 1 : Méthode de collecte des données
Section 2 : Méthode de traitement et d’analyse des données
Partie II : Analytique
Chapitre I : L’audit et l’entité auditée
Section 1 : La qualité de l’audit
Section 2 : Les parties prenantes internes de l’ONG
Chapitre II : La revue du contrôle interne de l’ONG et performance
Section 1 : Impact des recommandations antérieures de l’auditeur sur la performance de l’entité auditée
Section 2 : Revue du contrôle interne de l’entité auditée lors de l’intervention d’audit
Partie III : Les propositions d’améliorations et ses impacts
Chapitre I : Les propositions d’améliorations et ses impacts au niveau des auditeurs
Section 1 : Propositions d’améliorations
Section 2 : Impacts des propositions d’améliorations
Chapitre II : Les propositions d’améliorations et ses impacts au niveau de l’entité auditée
Section 1 : Propositions d’améliorations
Section 2 : Impacts des propositions d’améliorations
Conclusion
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