Soutenance mémoire
« L’objectif d’un audit des états financiers est de permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable applicable. » (ISA 200). Une opinion qui doit être étayée par des faits. Ainsi, « l’auditeur doit recueillir des éléments probants suffisants et appropriés pour parvenir à des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion », (norme ISA 500).
Pour notre cas malgache, on dispose du PCG 2005 comme référentiel comptable. Mais, « Les normes d’audit applicables à Madagascar ne sont définies ni par une loi, ni par un règlement, ni par la profession », (Banque Mondiale, 2008). Or pour mener à bien sa mission, l’auditeur doit se conformer aux normes de la profession et surtout à des codes d’éthique. « Sur plusieurs aspects, le cadre réglementaire et l’environnement dans lequel sont exercées les missions d’audit d’états financiers à Madagascar ne favorisent pas une bonne application des normes professionnelles » notamment à cause des facteurs suivants : « l’absence des normes professionnelles d’audit, l’insuffisance de la formation professionnelle continue, l’absence de contrôle de l’exercice professionnel, le mode de gouvernance des entreprises, une demande locale d’information comptable et financière encore très faible, un modèle économique fragile » (Banque Mondiale, 2008). Néanmoins, on peut quand même apprécier quelques paragraphes, portant sur les « principes approuvés par le conseil de l’Ordre des Experts Comptables et Financiers et Comptables Agréés lors de la session du Mardi 26 Octobre 1999 », prenant effet le 15 Novembre 1999, qui définissent les règles de facturation, le barème minimum des honoraires de commissariat aux comptes, de révision comptable et des diligences normales. Ces textes sont obsolètes, car l’indice de prix à la consommation a évolué depuis l’année 1999, d’une part, et que d’autre part, les Normes Internationales d’Audit ont été actualisées plusieurs fois.
Ainsi, en l’absence de normes définissant la profession et face aux contraintes et aux exigences d’une mission de vérification, l’auditeur doit donc s’adapter à chaque situation. Il doit trouver l’équilibre entre les contraintes et les exigences de la mission d’Audit, une adaptation qui concerne notamment : l’étude des termes de mission, la planification, la collecte d’informations probantes, la formalisation et la documentation des travaux … Il doit aussi considérer tous les risques pouvant influencer la vie sociale de l’entreprise. Trois approches, aussi utiles les unes que les autres, sont alors disponibles pour mener une mission d’audit, dont l’approche par les comptes, l’approche par le Contrôle Interne et l’approche par les Risques.
LA NATURE DES INFORMATIONS PROBANTES
LES ELEMENTS PROBANTS
« Les éléments probants désignent les informations collectées par l’auditeur pour parvenir à des conclusions sur lesquelles il fonde son opinion. Ils comprennent les informations contenues dans la comptabilité sous-tendant l’établissement des états financiers, et les autres informations» (ISA 500). Les éléments probants sont constitués par « les informations obtenues par le Commissaire aux Comptes au cours de son audit et lors d’autres interventions lui permettant de fonder son opinion. Ces informations sont constituées des documents justificatifs et des pièces comptables ayant servi à l’établissement des comptes et que viennent corroborer des informations provenant d’autres sources» (NEP 500 – arrêté du 19/07/2006, §5).
Les informations probantes sont « les pièces justificatives et les registres comptables à partir desquels on a dressé les états financiers et toute autre information pertinente pour les fins du travail de vérification des comptes » (manuel ICCA sur l’audit, 2006). De ces trois définitions, nous pouvons apprécier l’importance des informations probantes, base de l’opinion de l’auditeur.
Les Caractéristiques
« Les éléments probants doivent être suffisants et appropriés. » (NEP 500 – arrêté du 19/07/2006). Le caractère suffisant se réfère à la quantité des éléments probants tandis que le caractère approprié se réfère à la qualité. En outre, pour ce qui est des caractères « suffisants », la quantité des éléments probants à collecter doit être optimale pour permettre à l’auditeur d’exprimer son opinion. La quantité des éléments probants dépend de l’appréciation du risque d’anomalie significative et surtout de la qualité des éléments probants collectés (meilleure sera la qualité, moindre sera la quantité).
Pour ce qui est du caractère « appropriés », l’élément probant collecté doit être fiable, et pertinent. La qualité est en relation étroite avec l’origine, la nature et la situation particulière dans lesquelles l’élément a été recueillies. L’auditeur doit donc avoir en permanence un esprit critique pour porter un jugement sur la nature, l’origine et la fiabilité des éléments probants collectés.
Les catégories d’éléments probants
Selon leur nature, les éléments probants peuvent être classés en cinq catégories :
1. Les preuves documentaires : constituées de tout document justificatif écrit
2. Les preuves verbales : les déclarations orales des tiers, du client et des employés. Il est néanmoins important de confirmer par écrit les propos jugés comme probants.
3. Les preuves visuelles : obtenues par inspection, par observation de l’application de certains procédés de contrôle
4. Les preuves circonstancielles : ce genre de preuve n’appuie pas directement les chiffres aux états financiers mais peuvent influencer la nature et l’étendue des travaux de vérification. Comme exemple, on peut citer la compétence du personnel, l’ambiance de travail du client (la propreté des lieux, le caractère des documents et des registres comptables…), le contrôle interne, l’absence d’évènement portant à croire que les états financiers sont incorrects, le caractère raisonnable des montants portés aux états financiers, c’est à dire la cohérence en soi des chiffres de l’exercice sous examen et leur cohérence comparativement à ceux de l’exercice antérieur.
5. Les événements postérieurs à la date du bilan : Les événements ou opérations survenant après la clôture de l’exercice comptable, qui peuvent influencer les états financiers de cet exercice. Comme exemple, le cas des entreprises qui ont dû déposer leur bilan après les pillages du 26 janvier 2009.
Il appartient à l’auditeur d’apporter son jugement sur la force qu’a certaines preuves face à d’autres. Mais il est quand même important d’apporter quelque précision sur la hiérarchie des preuves.
La hiérarchie des preuves
L’IAS 500 dispose du classement suivant en termes de fiabilité des éléments probants :
• les éléments probants de source externe indépendante de l’entité sont plus fiables que ceux d’origine interne ;
• les éléments probants d’origine interne sont d’autant plus fiables que les contrôles internes concernés, imposés par l’entité, sont efficaces ;
• les éléments probants recueillis directement par l’auditeur, par exemple l’observation de la mise en œuvre d’un contrôle, sont plus fiables que les éléments probants obtenus indirectement ou par déduction, par exemple, la demande d’explication relative à la mise en œuvre d’un contrôle ;
• les éléments probants sont plus fiables lorsqu’ils existent sous forme de documents imprimés, électronique ou d’un autre genre. Par exemple, un document établi pendant une réunion est plus fiable qu’une interprétation verbale ultérieure des questions discutées.
• les éléments probants sous forme de documents originaux sont plus fiables que les éléments probants sous forme de photocopies.
Les éléments probants et les phases d’audit
A chacune des différentes phases d’audit, l’auditeur peut collecter des informations probantes, mais la quantité et la qualité diffèrent pour chacune des phases :
• Prise de connaissance générale de l’entreprise
• Evaluation du contrôle interne
• Révision des comptes .
La phase de la prise de connaissance tient son importance dans l’analyse du risque inhérent et la préparation de l’intervention de l’auditeur. En effet, cette phase apporte des connaissances sur lesquelles l’auditeur va baser son approche dans la collecte des informations probantes.
L’importance des éléments probants obtenus augmente au fur et à mesure que l’auditeur entre dans le vif de sa mission. Pendant la phase de l’évaluation du contrôle interne, l’analyse des procédures de contrôle interne et des tests de contrôle de sa fiabilité peut donner une opinion sur le respect des assertions et surtout sur les enregistrements. A ce stade la quantité des éléments probants obtenus est assez faible et porte généralement sur des opérations particulières et des événements récents. C’est dans la phase de la révision des comptes que l’auditeur collecte le plus d’éléments probants servant à motiver son opinion.
LE RISQUE D’AUDIT
Les caractéristiques des informations probantes à collecter sont liées aux risques d’audit. Plus le risque est élevé, plus l’auditeur doit être exigeant sur la quantité et la qualité des informations à collecter. Le risque d’audit est : « le risque que l’auditeur exprime une opinion inappropriée sur des états financiers erronés de façon significative » (ISA 200). Le risque d’audit peut être subdivisé en trois catégories : le risque inhérent, le risque lié au contrôle et le risque de non détection, que nous pouvons définir comme suit.
Le risque inhérent
Pour l « Objectif et Principes Généraux en Matière d’Audit d’Etats Financiers », le risque inhérent « correspond à la possibilité qu’une assertion comporte une anomalie qui pourrait être significative, soit individuellement, soit cumulée avec d’autres anomalies, nonobstant les contrôles existants»(ISA 200) .
Le risque inhérent est lié à l’activité, à l’environnement et aux choix stratégiques et structurels de l’entreprise.
On peut encore subdiviser le risque inhérent en :
1. « Risques exogènes : risques liés au secteur d’activité et à la règlementation (droit fiscal, droit commercial …)
2. Risques propres : risques liés à l’entité et à son activité (nombre et complexité des opérations, implantation dans un pays à risque, stratégie générale de l’entreprise…)».
(Source : Antoine Mercier et al, 2006)
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Table des matières
INTRODUCTION
PARTIE I – LES INFORMATIONS PROBANTES EN AUDIT
CHAPITRE 1 – LA NATURE DES INFORMATIONS PROBANTES
CHAPITRE 2 – LES TECHNIQUES D’OBTENTION D’INFORMATIONS PROBANTES
CHAPITRE 3 – LES APPROCHES ET LES DEMARCHES D’AUDIT
PARTIE II – LA COLLECTE DES PREUVES
CHAPITRE 1 – L’INTERVENTION NORMALE : CAS DE LA SOCIETE INGE-TANA
CHAPITRE 2 – L’INTERVENTION À TEMPS
CHAPITRE 3 – L’INTERVENTION TARDIVE : CAS DE LA SOCIETE ART-TANA
CONCLUSION
