Soutenance mémoire
L’assujettissement à l’impôt sur les sociétés
Un arrêt de principe du Conseil d’État a admis en 1957 , la soumission des associations à l’impôt sur les sociétés pour l’ensemble des activités à but lucratif. Cet arrêt concernait l’Olympique d’Alès. Le Conseil d’État a énoncé « qu’une association sportive est passible de l’impôt sur les sociétés en vertu de l’article 206,1 du CGI, dès lors qu’elle organise annuellement plusieurs compétitions sportives publiques avec le concours d’une équipe de joueurs professionnels recrutés par elle, dans des conditions de nature à lui procurer éventuellement un profit et à présenter, pour le groupement, un intérêt matériel et que ces compétitions n’ont pas revêtu un caractère accessoire par rapport à son activité générale ».
Le Code général des impôts définit les conditions d’application de l’impôt sur les sociétés aux associations et édicte que sont passibles de l’IS, « les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée n’ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes, les établissements publics, les organismes de l’État jouissant de l’autonomie financière, les organismes des départements et des communes, et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ».
Dans ce contexte, une association doit exercer une activité lucrative pour être assujettie aux impôts commerciaux. Sous réserve qu’elles ne bénéficient pas d’exonérations légales, les associations qui se livrent à des activités lucratives dans l’unique dessein de réaliser des profits, seront soumises au droit commun des sociétés commerciales. L’exemple d’un club de football amateur ayant des revenus issus de son patrimoine et, de ce fait soumis, à l’impôt est très fréquent dans le milieu amateur.
La détermination du bénéfice imposable
Le bénéfice imposable à l’IS sera celui défini par l’article 209-1 du Code général des impôts. Il est calculé en tenant compte des opérations de toute nature effectuées par l’association sportive dans le cadre de son activité lucrative, tel que le précise l’article 38-1 et 38-2 du CGI.
En France, l’administration n’utilise pas la théorie du bilan pour la détermination du bénéfice, ni celle du compte de résultat . Elle recourt à une méthode intermédiaire qui se compose des revenus de l’entreprise (tel que le bénéfice d’exploitation), duquel on va soustraire les charges supportées par l’association (frais généraux, provisions, amortissements).
À partir du résultat comptable, des rectifications sont donc effectuées. Les charges non déductibles sont réintégrées dans les revenus et les produits non imposables en sont déduits.
Des réintégrations extracomptables sont également opérées pour passer du résultat comptable au résultat fiscal.
Les produits imposables sont composés de sommes perçues dans le cadre de l’activité lucrative. Ce sont des recettes d’exploitation. Elles peuvent être diverses et se composer des ventes de fournitures (produits dérivés) et de services facturés aux clients, des cotisations versées par les membres en contrepartie du service rendu, des recettes publicitaires, des droits d’entrée, des subventions reçues, des redevances audiovisuelles.
L’exonération en faveur des associations rendant des services sportifs à leurs membres
Cette exonération concerne seulement l’hypothèse des services rendus aux membres de l’association . En effet, si les services sont dédiés à des tiers, les critères de non-lucrativité évoqués ci-dessus seront appliqués. Sont ainsi considérées comme membres au sens de l’instruction, les personnes qui ont adhéré à l’association , qui sont personnellement titulaires du droit de participer aux assemblées générales et qui sont éligibles au conseil d’administration. Néanmoins, une simple personne morale adhérant à un organisme à but non lucratif n’est pas considérée comme membre pour l’application des exonérations fiscales car elle n’est pas assimilée à un véritable bénéficiaire des prestations rendues à son personnel.
Elle sera donc considérée comme un bénéficiaire indirect. Cependant, les associations fédérées par des unions d’associations ainsi que leurs membres, comme c’est le cas des fédérations sportives, sont considérées comme des membres de l’union.
De plus, l’adhésion doit revêtir le caractère d’une certaine permanence : l’administration cherche à éviter les « pseudos-cotisations » qui reflètent l’adhésion à un club sportif pour une journée, voire une semaine au plus . La qualité de membre ne peut être conférée aux personnes qui acquittent une cotisation minorée.
Il paraît maintenant judicieux de s’intéresser à la nature des opérations exonérées. Elles sont énumérées à l’article 261-7-1-a du CGI. L’exonération de TVA ne concerne que les services à caractère sportif, éducatif, culturel ou social. On peut citer à titre d’exemple l’enseignement de la discipline sportive, la mise à disposition de stades, de matériels ou équipements nécessaires à la pratique du sport.
Conditions d’application de la sectorisation des activités de l’association sportive
Ces conditions sont énoncées par les deux instructions susvisées. L’administration a formulé différentes conditions pour que cette sectorisation soit valable et que le caractère non lucratif ne soit pas remis en cause.
Pour ce faire, les opérations lucratives de l’association doivent être dissociables, par leur nature, des opérations à caractère non lucratif. Il peut s’agir de prestations complémentaires, à la condition qu’elles diffèrent de l’activité principale (auparavant, ce caractère de complémentarité remettait en cause le caractère non lucratif de l’association).
Des activités concernant des publics différents pourraient en effet être dissociables l’une de l’autre. La création d’un secteur lucratif suppose que tout le matériel, les locaux et les salariés (qui constituent le moyen d’exploitation) soient spécifiquement affectés à ce secteur.
Ensuite, il est nécessaire que l’activité non lucrative reste significativement prépondérante. C’est une condition logique, si l’association souhaite continuer de bénéficier de l’exonération au titre de son caractère de non-lucrativité.
L’instruction du 16 février 1999 affirme que cette notion de prépondérance doit s’appréhender de façon à prendre en compte le poids réel de l’activité non lucrative de l’organisme. L’administration n’hésitera pas à utiliser le ratio du « rapport des recettes lucratives sur l’ensemble des moyens de financement de l’association sportive (recettes, subventions, cotisations, dons…). Ce ratio apparaîtcomme le plus probant pour déterminer le critère d’activité non lucrative significativement prépondérante».
Le régime de l’article 238 quindecies du CGI
Concernant la cession d’une branche complète d’activité , un mécanisme d’exonération peut bénéficier au contribuable pour l’ensemble des plus-values réalisées dans le cadre de l’opération. Ce régime particulier est institué par l’article 238 quindeciesI du CGI. L’article 238 quindecies II du CGI subordonne cette exonération au respect de plusieurs conditions.
Tout d’abord, la première condition est liée à la durée d’exercice de l’activité commerciale : l’activité doit avoir été exercée pendant au moins cinq ans.
En sus, l’article s’attache à la qualité de la personne qui est à l’origine de la transmission et qui peut être soit une entreprise, soit un organisme à but non lucratif constitué sous forme d’association. En l’espèce, concernant l’association sportive qui nous intéresse, cette dernière ne doit pas posséder, directement ou indirectement, 50% des droits de vote ou détenir des droits aux bénéfices de la société sportive qui reçoit la cession, que ce soit à titre gratuit ou bien à titre onéreux.
L’exonération des plus-values issues de la cession peut ainsi être totale ou partielle en fonction de la valeur de l’actif apporté : si la valeur vénale des parts et des droits apportés est inférieure à 300 000 €, l’exonération est totale. Cependant, l’exonération sera partielle si la valeur des parts et des droits apportés est comprise entre 300 000 € et 500 000 €.
La présence de relations privilégiées avec la filiale
Les relations entretenues par l’association sportive et la filiale peuvent remettre en cause le caractère lucratif. En effet, des liens économiques très étroits ou des liens de parenté unissant les dirigeants de l’association et de la société, peuvent exister entre les deux entités.
Cette relation privilégiée est caractérisée, selon l’instruction de 1999, par une « complémentarité économique sans possibilité de sectorisation » . À ce titre, elle apporte différents exemples pouvant traduire une telle relation tels qu’une complémentarité économique, un partage de la clientèle, des échanges de services, une prise en compte par la société de charges relevant normalement de l’activité non lucrative. « La notion de complémentarité commerciale désigne à la fois la situation dans laquelle l’activité non lucrative tend à développer l’activité de la société commerciale, et celle dans laquelle cette dernière confère à l’activité non lucrative de l’organisme, par contagion de ses propres buts et pratiques commerciales, tout ou partie des avantages liés au recours au marché. Il n’y a pas lieu de relever l’existence d’une telle complémentarité du seul fait de l’existence d’une filiale ou d’un lien entre l’activité non lucrative de l’organisme et celle, lucrative, de la filiale».
LA FISCALITÉ CONTRAIGNANTE DES SOCIÉTÉS SPORTIVES
L’avènement et le développement de diverses formes d’organisations et d’entreprises sportives nous amènent à préciser dans ce premier chapitre les différents types d’entités qui sont disponibles aujourd’hui pour la création de sociétés sportives : structures associatives, société anonyme sportive professionnelle, société anonyme à objet sportif ou entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée.
Les clubs sportifs peuvent adopter des formes sociales spécifiques en fonction du modèle de développement qu’ils ont choisi. Ces structures juridiques sont soumises à une fiscalité de droit commun (impôts sur les sociétés, contribution économique territoriale), mais aussi à des taxes spécifiques, comme la taxe « Buffet ».
La forme juridique des entreprises sportives dans le football moderne
Jusqu’à l’avènement du football professionnel en 1932 et l’organisation du premier championnat de France, la plupart des clubs étaient gérés sous forme d’association. Ce n’est que plus tard que le législateur français a permis l’essor des sociétés sportives.
Les différents statuts juridiques
Les pouvoirs publics ont toujours voulu introduire plus de rigueur dans la gestion des clubs professionnels. L’adoption de la loi Mazeaud, en 1975, a permis d’atteindre cet objectif.
Le gouvernement exprimait une réelle volonté de contraindre les clubs à une gestion beaucoup plus rigoureuse. Les pouvoirs publics se sont rendus compte, en effet, que la structure associative ne permettait pas de réguler toutes les dérives financières. L’État a alors imposé aux clubs l’obligation de changer de structure juridique.
Selon les pouvoirs publics, une société commerciale apporte davantage de garanties en matière de transparence et de pouvoir de gestion. De manière générale et jusqu’à une époque récente, l’association pouvait s’attribuer plus de prérogatives dans la répartition des compétences et des responsabilités que la société sportive. En effet, un lien étroit devait être maintenu entre le sport professionnel et le sport amateur. La section amateur ne devait pas être délaissée par le club professionnel. Il convient de souligner à ce sujet que le sport professionnel alloue chaque année plus de cent cinquante millions d’euros au sport amateur.
La loi Mazeaud prévoyait que «les groupements sportifs qui employaient des joueurs ou des athlètes professionnels rémunérés pouvaient être autorisés par le ministre chargé des Sports à prendre la forme de sociétés d’économie mixte locales ».
La loi de 1984 avait ouvert aux clubs le choix de deux statuts juridiques : la société anonyme à objet sportif (SAOS) et la société anonyme d’économie mixte sportive locale (SAEMSL). Cette dernière forme de société n’est toutefois que très peu utilisée. S’il en subsiste quelques-unes aujourd’hui, la loi n° 99-1124 a interdit d’en créer de nouvelles. Toute création de SAEMSL postérieures à cette loi est donc prohibée.
La loi du 11 juillet 1984 relative à l’organisation et à la promotion des activités physiques et sportives a été modifiée par la loi du7 décembre 1987, qui avait pour but de faire coexister à côté de la SAOS et de la SEMSL, l’association à « statuts renforcés ». Ces statuts renforcés correspondaient à des obligations également renforcées (notamment des obligations comptables et l’intervention nécessaire d’un commissaire aux comptes) lorsque la moyenne des recettes perçues ou des rémunérations versées au cours des trois derniers exercices connus avaient dépassé les seuils fixés (recettes supérieures à 1.2 M€ et rémunérations supérieures à 0.80 M€). Désormais, cette loi de 1987 a été remplacée par la loi du 29 décembre 1999.
À partir de 2003, des réformes sont intervenues pour renforcer les prérogatives de la société commerciale avec, notamment, des changements ayant pour objectif d’inciter les partenaires privés à entrer dans le capital de la société commerciale. À ce titre, la réforme de 2006 a autorisé l’appel public à l’épargne des sociétés commerciales. Les sociétés sportives peuvent dorénavant être cotées en bourse.
La reconnaissance du droit de l’appel public à l’épargne
La loi du 16 juillet 1984, dite loi « Avice », a affirmé le principe de l’interdiction pour un club de faire appel public à l’épargne. Cette disposition a été confirmée par la loi du 28 décembre 1999, dite loi Buffet, qui a institué le régime de la SASP.
L’appel public à l’épargne consiste, pour une société sportive, à proposer tout ou partie de ses titres au public. Ce recours public à l’épargne réapparaît avec la loi n° 2006-1770 du 30 décembre 2006.
Plus d’une quarantaine de clubs de football européens (sociétés sportives européennes) bénéficient de cette possibilité d’accès au marché financier. Les clubs espagnols sont ainsi autorisés par la législation de leur pays à faire appel à l’épargne. Cependant, beaucoup d’entre eux ne recourent pas à l’épargne publique et utilisent d’autres leviers financiers, tel l’abaissement des charges sociales (par exemple une diminution des charges équivaut à une augmentation des revenus).
Ce recours public à l’épargne intervient dans la volonté toujours affirmée des pouvoirs publics de contrôler les flux financiers et d’exercer un contrôle strict de l’arrivée éventuelle de nouveaux actionnaires dans la société sportive. L’obligation de transparence a été renforcée avec l’arrivée de la loi de décembre 2006. Toutes les sociétés sportives qui font appel à l’épargne publique sont tenues de divulguer des informations comptables et financières précises, aussi bien auprès du public que de l’investisseur. En effet, le public doit pouvoir accéder aux informations susceptibles d’avoir des conséquences sur le cours des titres qu’il détient.
Les produits imposables
Les produits imposables englobent tous ceux liés à l’exploitation de l’activité commerciale de la société. Par produits imposables, il convient d’entendre les droits d’entrée aux manifestations sportives organisées par la société, les recettes publicitaires ainsi que les droits de retransmission télévisée. Seront aussi prises en compte à ce titre, les subventions qui sont versées aux sociétés sportives par les collectivités locales. En vertu de l’article 38 du CGI, ces subventions, ainsi que les autres recettes susvisées, entraîneront une augmentation de l’actif net du club sportif et seront imposables à ce titre.
Les charges déductibles
Les charges déductibles du bénéfice imposable correspondent, pour un club donné, aux dépenses inhérentes à son exploitation, et plus particulièrement aux salaires versés aux joueurs, lesquels, pour les clubs professionnels de haut niveau, sont loin d’être minimes. Le bénéfice imposable du club peut alors être considérablement diminué.
Le résultat fiscal sera obtenu après prise en compte des produits, desquels seront soustraites les charges déductibles. Le bénéfice éventuel sera soumis au taux d’IS de droit commun, c’est-à-dire au taux de 33, 1/3 %.
Il convient toutefois de mentionner que des contributions additionnelles assises sur l’IS peuvent s’appliquer. Ces contributions ne sont pas négligeables : c’est le cas, notamment, de la contribution sociale qui est fixée à un taux de 3,3 %.
Les sociétés sportives sont aussi soumises à l’IFA qui est assise sur le chiffre d’affaires réalisé par la société. De ce fait, en l’absence de bénéfices réalisés par le club, cette imposition est exigible. Néanmoins, sa suppression est entrée en vigueur le 1 er janvier 2014.
Le champ d’application de l’ancienne taxe sur les spectacles
L’impôt sur les spectacles était assis sur le prix des entrées payées par les spectateurs qui assistaient à une manifestation sportive. De plus, les recettes brutes issues de ces réunions sportives étaient exonérées de taxe sur la valeur ajoutée . A contrario, les manifestations qui ne revêtaient pas de caractère sportif n’étaient donc pas assujetties à cette taxe, mais étaient redevables de la taxe sur la valeur ajoutée. « Les spectacles, jeux et divertissements de toute nature sont soumis à un impôt. Cet impôt ne s’applique plus qu’aux réunions sportives d’une part, aux cercles et maisons de jeux, d’autre part » . Ce même article n’apportait pas plus de précision concernant cette imposition. On pouvait alors raisonnablement penser que les disciplines sportives, qu’elles soient organisées par une association sportive (constituées sous la loi du 1 er juillet 1901) ou encore un club sportif professionnel , rentraient dans son champ d’application.
Cependant, certaines exonérations étaient prévues par le législateur français.
Les principales exonérations prévues par la législation fiscale
Des exemptions partielles ou totales de cette taxe pouvaient être admises. L’article 126 de l’annexe IV du Code général des impôts prévoyait l’exonération totale selon l’objet de l’activité proposée par la manifestation sportive. C’était le cas des compétitions d’athlétisme, d’aviron, de natation…De surcroît, en vertu de l’article 1561-3-b du CGI, le conseil municipal des villes concernées pouvait décider que des compétitions sportives organisées par une association sportive soient exonérées (activités énumérées dans l’article 126 de l’annexe IV).
L’article précité constituait le point névralgique de cette taxe, puisque d’importantes disparités à l’origine des décisions municipales, étaient soulevées par les clubs sportifs.
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Table des matières
INTRODUCTION
PREMIERE PARTIE : LE STATUT FISCAL DES CLUBS SPORTIFS, UN STATUT INAPPROPRIÉ?
TITRE I : LA FISCALITÉ DES ASSOCIATIONS SPORTIVES SUPPORT, STRUCTURE ELEMENTAIRE DES GROUPEMENTS SPORTIFS
CHAPITRE I : LA FISCALITE DES ASSOCIATIONS SPORTIVES A BUT NON LUCRATIF
CHAPITRE II : LA FISCALITE DES ASSOCIATIONS SPORTIVES A BUT LUCRATIF
CHAPITRE III : LE TRAITEMENT FISCAL DES ACTIVITES LUCRATIVES ACCESSOIRES
CHAPITRE IV :L’ARTICULATION DE L’ASSOCIATION SUPPORT AVEC LA SOCIETE SPORTIVE
TITRE II : LA FISCALITÉ CONTRAIGNANTE DES SOCIÉTÉS SPORTIVES
CHAPITRE I : LA FORME JURIDIQUE DES ENTREPRISES SPORTIVES DANS LE FOOTBALL MODERNE
CHAPITRE II : LA FISCALITE DE DROIT COMMUN APPLICABLE A CES DIFFERENTES ENTITES MORALES
TITRE III : DES PRÉLÈVEMENTS IMPLIQUANT DE FORTES DISPARITÉS AVEC NOS VOISINS EUROPÉENS
CHAPITRE I :L’ORIGINE DES DISPARITES ENTRE LES CLUBS DE FOOTBALL EUROPEENS
CHAPITRE II : LA CONSECRATION DU PRINCIPE DE L’ARRET BOSMAN DANS LE FOOTBALL AMATEUR ET SES CONSEQUENCES
CHAPITRE III : DES SOLUTIONS POUR PALLIER CE MANQUE DE COMPETITIVITE DES CLUBS FRANÇAIS
SECONDE PARTIE : LE STATUT FISCAL DU SPORTIF, UN STATUT INADAPTÉ ?
TITRE I : LE JOUEUR DE FOOTBALL, DU DEVENIR A L’AVENIR: DES STATUTS EVOLUTIFS
CHAPITRE I : LE JEUNE TALENT
CHAPITRE II: LE DEVENIR DU JEUNE TALENT
TITRE II : LA FISCALITÉ DES SPORTIFS AMATEURS ET PROFESSIONNELS
CHAPITRE I :L’ASSUJETTISSEMENT A L’IMPOT SUR LE REVENU
CHAPITRE II: LE TRAITEMENT FISCAL DES REVENUS TIRES DE L’ACTIVITE DU FOOTBALLEUR
CHAPITRE III :L’ASSUJETTISSEMENT DU SPORTIF A D’AUTRES TAXES
TITRE III : LA FIN DE CARRIERE DU SPORTIF PROFESSIONNEL
CHAPITRE I : LA SITUATION SPECIFIQUE DES JOUEURS PROFESSIONNELS
CHAPITRE II : LEUR REGIME DE RETRAITE
CHAPITRE III : LES STRATEGIES FISCALES DU SPORTIF PROFESSIONNEL
CONCLUSION
INDEX
BIBLIOGRAPHIE GÉNÉRALE
