L’organisation et le positionnement de la fonction d’audit interne

L’ORGANISATION ET LE POSITIONNEMENT DE LA FONCTION D’AUDIT INTERNE

Le rattachement hiérarchique de la fonction d’audit interne dans l’entreprise a connu une évolution successive liée aux préoccupations principales des missions d’audits interne. Au début, la fonction était rattachée au chef comptable, et par la suite à la direction financière. De nos jours la fonction d’audit interne tend de plus en plus à se rattacher à l’instance hiérarchiquement la plus élevée dans l’entreprise pour assurer pleinement son rôle de conseil au management (section 01).Etant donné que les bonnes pratiques et normes internationales définies par les organismes professionnels préconisent le rattachement de l’audit interne à un comité d’audit, nous avons mis l’accent sur ses principaux apports (section 02).Par ailleurs, l’efficacité de la fonction d’audit interne est conditionnée par la structure organisationnelle de la fonction d’audit interne de sorte qu’elle peu être centralisée ou décentralisée ou les deux à la fois, c’est-à-dire une structure hybride et ce en fonction de la dimension de l’entreprise (section 03).Vu qu’il existe des confusions entre la fonction d’audit interne et les fonctions proches qui jouxtent la fonction d’audit interne, il est nécessaire de mettre en évidence les différences et les complémentarités entre la fonction d’audit interne et les fonctions voisines (section 04).

Section 01 : Le rattachement de la fonction d’audit interne

Le rattachement de la fonction d’audit interne au plus haut niveau hiérarchique de l’entreprise est la règle générale pour assurer, d’une part, son indépendance et son autonomie à l’égard de la fonction auditée, et d’autre part, d’avoir une liberté de son opinion.E. BARBIER affirme que « Le rattachement de la fonction d’audit interne peut paraître un facteur déterminant pour le succès de sa mission. Il est logique et souhaitable d’apporter à l’audit tout le poids que peut lui conférer un rattachement au niveau hiérarchique le plus élevé : président ou directeur général. Cela contribue à assurer son indépendance vis-à-vis des autres directions en même temps que son interdépendance avec elles, cela confirmera son caractère pluridisciplinaire et cela donnera du poids à ses recommandations1».Par ailleurs, l’indépendance de l’audit interne est prévue par la norme d’audit n°1110 qui stipule que le responsable de l’audit interne doit relever d’un niveau hiérarchique permettant aux auditeurs internes d’exercer leurs responsabilités2.Selon la norme n°1110. A11: l’audit interne ne doit subir aucune ingérence lors de la définition de son champ d interventions, de la réalisation du travail et de la communication des résultats.La fonction d’audit interne ne saurait être conforme à cette norme que si elle est rattachée à la direction générale ou une direction opérationnelle ou bien le conseil d’administration ou le comité d’audit.

Le rattachement du service d’audit interne à la direction générale :

Ce type de rattachement permet d’avoir une proximité relationnelle entre la fonction d’audit interne et la direction générale, ce qui va faciliter la tâche principale de l’audit interne d’apporter une assistance au management, dialoguer avec la direction générale et tous les échelons hiérarchiques. De plus, il a été constaté que les attentes de la haute direction ont une influence significative sur l’audit interne et que l’audit interne, en général, est en mesure de répondre à la plupart de ses attentes.L’inconvénient de ce rattachement réside dans le fait qu’il peut y avoir une collusion entre l’auditinterne et la direction générale au détriment de l’intérêt des actionnaires.

Le rattachement à une direction opérationnelle

Ce type de rattachement est le moins intéressant par rapport aux deux rattachements précédents, il s’agit de placer le service d’audit interne sous l’autorité d’une direction opérationnelle généralement la direction administrative et financière. Il est à noter que la ligne hiérarchique fonctionnelle pour l’audit interne est la source ultime de son indépendance et son autorité.Il est important de noter également qu’un tel rattachement menace l’indépendance et l’objectivité de l’audit interne même si la charte spécifie que l’audit interne intervient dans tous les domaines. Par contre, ce rattachement présente un avantage d’un meilleur suivi technique de la direction opérationnelle à laquelle est rattaché l’audit interne.

Le rattachement au conseil d’administration ou au comité d’audit :

Le service ou la direction de l’audit interne peut être hiérarchiquement rattaché au conseil d’administration ou au comité d’audit. Ce comité est relié au conseil dont il a une mission de coordination et contrôle au dessus de la structure de l’audit interne constitué en son sein. Ce type de rattachement permet de réduire l’asymétrie d’information pouvant exister ente l’agent (dirigeant) et le principal (l’actionnaire) tout en assurant le conseil d’administration que les informations émanant de la direction générale sont fiables.En outre, dans certains cas, l’auditeur interne se sent inhibé d’être franc sur les faiblesses significatives de la direction générale1, cela souligne l’importance de ce rattachement du fait qu’il ouvre des lignes de communication directes entre les auditeurs internes et le conseil d’administration ou le comité d’audit afin d’aborder avec liberté les risques significatifs pouvant entraver l’atteinte des objectifs. En effet, ce rattachement est le meilleur moyen pour garantir l’indépendance de la fonction d’audit interne par rapport au management de l’organisation.
Remarque :
Le rattachement au conseil d’administration ou au comité d’audit n’exclut pas que l’audit interne dialogue avec la direction générale et les échelons hiérarchiques.

Section 02 : Le comité d’audit

Le comité d’audit est un organe de contrôle qui participe par ses conseils et recommandations à la supervision du contrôle interne. A cet effet, il nous semble primordial de mettre l’accent sur le comité d’audit.

 La création du comité d’audit

L’idée de création d’un comité d’audit est apparue aux Etats-Unis suite aux scandales financiers de Mckesson et Robbins (1938) qui ont conduit chacun de la Bourse New York (NYSE) et Securities and Exchange Commission (SEC) à recommander la nécessité de la mise en place d’un comité d’audit composé des administrateurs externes (non exécutifs)- c’est-à-dire qui ne sont pas membres de la direction2- qui ont pour mission de désigner l’auditeur externe et de fixer sa rémunération dans une tentative d’accroitre son indépendance à exprimer une opinion sur les états financiers émis par les sociétés. Et en 1967, Américain Institute of Certification Public Accountants (AICPA) recommande toutes les sociétés publiques de mettre en place un comité d’audit qui comprend parmi ses responsabilités la nécessité de résoudre les problèmes qui peuvent surgir entre l’auditeur externe et la direction de l’entreprise en matière de la comptabilité et la méthode de divulgation de l’information comptable , sans perdre de vue que le comité d’audit représente le canal de communication entre l’auditeur externe et le conseil d’administration.En 1972, le concept de comité d’audit a reçu beaucoup d’attention lorsque le SEC a émis des recommandations pour la mise en place d’un comité d’audit dont sa composition est limitée aux seuls membres non exécutifs du conseil d’administration.Néanmoins, en 1976, le congrès américain étudie la possibilité d’instaurer l’obligation de mettre en place un comité d’audit uniquement composé d’administrateurs externes, éventualité qui restera sans suite.En 1987, Treadway Commission a publié un rapport qui souligne la nécessité d’instituer un comité d’audit dans les sociétés cotées à la bourse américaine et qu’il soit constitué par des administrateurs externes (non exécutifs). Le but de ce rapport est d’émettre des recommandations susceptibles de faire diminuer l’occurrence des fraudes comptables dans les sociétés.Le comité Blue Ribbon Committee ( BRC) qui a été formé en 1999 a publié une série de recommandations visant l’amélioration de l’efficacité des comités d’audit et à entériner l’idée qu’on attend des comités d’audit un certain niveau d’efficacité. Le but du BRC semble bien de convaincre le grand public de l’efficacité du comité d’audit.Récemment en 2002, la loi Sarbanes-Oxley Act a été promulguée suite à l’effondrement financier de certaines grandes sociétés, à titre d’exemple, Enron et qui formalise et impose dans la section 301 et 407 la présence d’un comité d’audit en précisant ses missions, ses moyens et sa composition3. La section 301 de cette loi précise que4 : chaque membre du comité d’audit (d’une entreprise faisant appel public à l’épargne) doit être indépendant. A cet effet, un administrateur ne doit pas accepter d’indemnités de conseil ou de toute autre nature (en dehors des jetons de présence) ; et ne doit pas être affilié à l’entité ou à une de ses filiales.Ces comités d’audit ont été crée afin d’éviter des éventuels effondrements financiers des sociétés en assurant le suivi du processus d’élaboration de l’information financière et en renforçant l’indépendance des auditeurs internes et externes.En 2003, le « Smith Report » a été publié précisant que chaque comité d’audit doit établir un rapport annuel comportant ses responsabilités effectuées au cours de l’année.Au fil du temps les pays d’Europe, y compris la France se sont rapprochés des canons anglo-saxons (puisque les auteurs prennent comme point de référence les recommandations britanniques qui sont elles-mêmes inspirées des canons américains) sur la nécessite de la mise en place d’un comité d’audit au sein ses entreprises. Particulièrement en France, les dispositions en matière de contrôle interne sont régies par les deux rapports Viénot de juillet 1995 et juillet 19991.Dans le premier rapport Viénot, Marc Viénot, président de la société Générale, publie un rapport devenu la référence française. Il conseille des évolutions raisonnables2 : création de comité permanent, dont un comité d’audit, nominations d’administrateurs indépendants, rédaction d’un code de déontologie. Les comités d’audit nouvellement crées sont encore et de fait essentiellement des comités des comptes. Le second rapport Viénot comporte trente cinq préconisations portant notamment sur la précision et l’élargissement des attributions des comités spécialisés3.
In fine, en vertu de la huitième directive de l’UE, les comités d’audit, dont les fonctions sont précisément définies, sont rendus obligatoires en France dans les sociétés cotées depuis 20084. L’article 39-2 de cette directive précise les missions relevant du comité d’audit5 :
suivre le processus d’élaboration de l’information financière ;contrôler l’efficacité des systèmes de contrôle interne, de l’audit interne et de la gestion des risques de la société ;superviser le contrôle légal des comptes annuels et de comptes consolidés ;examiner et suivre l’indépendance du contrôleur légal ou du cabinet d’audit ;procéder à une sélection préalable du contrôleur légal ou du cabinet d’audit dont la désignation est proposée.

La notion du comité d’audit :

Jusqu’à présent, il n’existe pas une définition universelle du comité d’audit en raison de la diversité des responsabilités de chaque société mais on peut le définir selon les auteurs comme suit:
Le comité d’audit est un groupe de travail issu de l’organe de contrôle d’une société (le conseil d’administration ou le conseil de surveillance ) chargé de surveiller la gestion confiée au dirigeant ( le directeur général ou le directoire ). Il est souvent chargé d’analyser les comptes et le dispositif de contrôle arrêtés par le dirigeant1.
Le comité d’audit est une commission composée de membres non exécutifs du conseil d’administration, il représente un canal de communication entre le conseil d’administration et l’auditeur externe de la société et en même temps il joue un rôle de contrôle sur toutes les opérations de la société2.
Le comité d’audit est à la fois une émanation « structurelle » du conseil d’administration ou de surveillance (composé d’administrateurs choisis parmi ceux du conseil) et une émanation « technique » de l’audit3.
Le comité d’audit est une commission qui émane du conseil d’administration, elle est composée de membres non exécutifs du conseil d’administration qui sont expérimentés dans le domaine comptable et l’audit, le comité d’audit est responsable de la supervision des états financiers et l’audit de l’audit externe et interne ainsi que l’audit de la bonne application des règles de gouvernance des sociétés4.
A travers les définitions citées ci- dessus, nous pouvons retenir que :
Le comité d’audit émane du conseil d’administration (sous-partie du conseil administration) ;
Le comité d’audit est composé de membres non exécutifs du conseil d’administration c’est-à-dire qui ne sont pas membres de la direction ;
Le comité d’audit est le dernier stade de contrôle des états financiers et de l’audit ; ainsi qu’une ultime appréciation de la gestion des dirigeants.
Les missions principales des comités d’audit s’articulent autour des éléments suivants5 :
Le respect de la doctrine et des options comptables ;
L’efficacité du contrôle interne ;
La restitution des travaux au conseil d’administration;
La synergie entre les auditeurs (externes et internes) et les administrateurs membres des comités ;
Auxquelles viennent s’ajouter cinq missions connexes : la maitrise des risques, le choix des auditeurs externes, la régularité des opérations intragroupe, la communication interne et externe et l’optimisation des performances.
Selon les textes européens,1« Les comités de nomination, de rémunération et d’audit devraient émettre des recommandations visant à préparer les décisions que doit prendre le conseil d’administration ou de surveillance lui-même ; leur principal objet devrait être d’améliorer l’efficacité du conseil d’administration ou de surveillance, en veillant à ce que ses décisions soient mûrement réfléchies, et de l’aider à organiser ses travaux de telle sorte que ses décisions ne soient entachées d’aucun conflit d’intérêts important ».
Quant aux objectifs du comité d’audit, les textes européens énonçaient les règles suivantes 2:
En ce qui concerne les politiques et procédures internes adoptées par la société, le comité d’audit devrait au moins aider le conseil d’administration ou de surveillance à3:
Contrôler l’intégrité de l’information financière donnée par la société, notamment en s’assurant de la pertinence et de la cohérence des normes comptables appliquées par la société et son groupe (y compris des critères de consolidation des comptes des sociétés du groupe) ;
Réexaminer, au moins annuellement, les systèmes internes de contrôle et de gestion des risques, pour s’assurer que les principaux risques (y compris les risques liés au respect de la législation et des réglementations en vigueur) sont correctement identifiés, gérés et divulgués ;
S’assurer de l’efficacité de la fonction d’audit interne, en particulier en faisant des recommandations concernant la sélection, la nomination, la reconduction et la révocation du responsable du service d’audit interne et le budget de ce service et en vérifiant que la direction tient compte de ses conclusions et recommandations. Lorsque la société ne dispose pas d’une fonction d’audit interne, la nécessité d’en créer une devrait être évaluée au moins annuellement.

Table des matières

Inroduction générale
Partie 01 Le cadre conceptuel de l’audit internet 
Introduction
Chapitre 01 Les fondements théoriques de l’audit interne 
Section 01 : Le développement de l’audit Interne
Section 02 : La notion de l’audit interne
Section 03 : Le rôle, les documents et la responsabilité de l’audit interne
Section 04: Les typologies usuelles de l’audit interne
Chapitre 02  L’organisation et le positionnement de la fonction d’audit interne
Section 01 : Le rattachement de la fonction d’audit interne
Section 02 : Le comité d’audit
Section 03 : La structure organisationnelle de la fonction d’audit interne
Section 04 : La différence et la complémentarité entre la fonction d’audit interne et les fonctions
proches
Chapitre 03  La conduite d’une mission d’audit interne et son évaluation
Section 01: Le déroulement d’une mission d’audit interne
Section 02 : Les techniques d’audit interne
Section 03 : L’évaluation interne et externe de l’audit interne
Conclusion de la partie 01:
Partie 02  Le cadre théorique du contrôle interne
Introduction :
Chapitre 01  Les concepts essentiels du contrôle interne
Section 01 : Les perspectives théoriques du contrôle interne
Section 02 : L’intérêt et les limites du contrôle interne
Section 03 : Les types et les niveaux du contrôle interne :
Section 04 : La mise en place du système de contrôle interne
Chapitre 02  Les composants et les responsabilités en matière du système de contrôle interne (SCI)
Section 01 : Les composantes du système de contrôle interne selon le COSO
Section 02: Les éléments du système de contrôle interne selon le cadre de référence COCO (Criteria of Contrôle) et Turnbull Guidance
Section 03 : Les composantes du contrôle interne selon le cadre de référence AMF (Autorité des Marchés Financiers)
Section 04 : Les personnes et les organes responsables du SCI
Chapitre 03  Le pilotage du contrôle interne et la performance de l’entreprise
Section 01 : La performance du SCI et le lien entre le contrôle interne et la performance
de l’entreprise
Section 02 : Le rôle du système du contrôle interne dans la prévention et la détection de la
fraude
Section 03: Le rôle de l’audit interne en tant qu’outil du pilotage du système de contrôle
interne
Section 04 :L’appréciation du système de contrôle interne par l’auditeur interne
Section 05 : Le rôle du contrôle interne et de l’audit interne en matière de la gouvernance d’entreprise
Conclusion de la partie 02:
Partie 03  Le système de contrôle interne et la fonction d’audit interne au sein des entreprises publiques algériennes
Introduction :
Chapitre 01  La méthodologie de la recherche empirique et le choix des entreprises ciblées
Section 01 : L’intérêt de l’étude de terrain
Section 02 : La méthodologie de la recherche :
Section 03 : Les entreprises ciblées par l’étude :
Chapitre 02  La création de la fonction d’audit interne et les personnes et organes responsables du système de contrôle interne
Section 01: Un aperçu sur la création de la fonction d’audit interne en Algérie
Section 02 : Les parties internes responsables du SCI
Section 03 : Les parties externes responsables du SCI
Chapitre 03  Les faiblesses du SCI au travers ses composants et l’état des lieux de l’audit interne en tant qu’outil du pilotage du SCI
Section 01 : L’environnement de contrôle
Section 02 : L’évaluation des risques
Section 03 : Les activités de contrôle
Section 04 :L’information et la communication
Section 05 : Le pilotage
Chapitre 04  Enquête de terrain sur la contribution de la fonction d’audit interne à l’efficacité et l’efficience du SCI
Section 01 : Le cas de l’entreprise STARR
Section 02 : Le cas de l’entreprise SEROR
Section 03 : Le cas de l’entreprise GIPLAIT
Conclusion de la partie 03:
Conclusion Générale
Bibliographie:
Annexes.

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